Analisis dan Evaluasi UU Berdasarkan Putusan MK

UU 28/2009 ini mempunyai tujuan untuk memberikan kewenangan yang lebih besar kepada daerah dalam perpajakan dan retribusi sejalan dengan semakin besarnya tanggung jawab daerah dalam penyelenggaraan pemerintahan dan pelayanan kepada masyarakat, meningkatkan akuntabilitas daerah dalam penyediaan layanan dan penyelenggaraan pemerintahan dan sekaligus memperkuat otonomi daerah, serta memberikan kepastian bagi dunia usaha mengenai jenis-jenis pungutan daerah dan sekaligus memperkuat dasar hukum pemungutan pajak daerah dan retribusi daerah.

Adapun permasalahan dalam evaluasi atas pengujian UU 28/2009 terhadap UUD Tahun 1945 yaitu:
1. Bagaimanakah akibat hukum yang timbul dari dari dikabulkannya permohonan pengujian beberapa pasal UU 28/2009 terhadap UUD Tahun 1945?
2. Bagaimana mengisi kekosongan hukum sebagai implikasi terhadap pasal atau ayat yang dinyatakan tidak memiliki kekuatan hukum mengikat oleh Mahkamah Konstitusi?

A. Konstitusionalitas Undang-Undang
Pengujian undang-undang terhadap UUD Tahun 1945 yang menjadi kewenangan MK merupakan wujud prinsip atau asas konstitusionalitas undang-undang (constitutionality of law) yang menjamin bahwa undang-undang yang dibuat oleh pembentuk undang-undang itu tidak bertentangan dengan UUD Tahun 1945. Kewenangan pengujian undang-undang menimbulkan sebuah kewenangan yang mutatis mutandis (dengan sendirinya) ada, yaitu kewenangan menafsirkan konstitusi. Apabila dalam konstitusi tidak terdapat ketentuan yang ekplisit mengenai kewenangan menafsir konstitusi kepada lembaga negara yang diberikan kewenangan constitutional review, maka harus dipahami bahwa kewenangan menafsirkan konstitusi menyertai kewenangan constitutional review tersebut. Oleh sebab itu, sering dinyatakan bahwa Constitutional Court itu merupakan “the guardian of constitution and the sole interpreting of constitution”, disebut sebagai penjaga konstitusi berdasarkan kewenangan dalam memutus apakah sebuah produk perundang-undangan telah sesuai dengan konstitusi atau tidak.

B. Putusan Mahkamah Konstitusi Bersifat Final dan Mengikat
Dalam menjalankan tugas dan fungsinya maka Mahkamah Konstitusi diberikan kewenangan untuk mengadili pada tingkat pertama dan terakhir yang putusannya bersifat final untuk menguji undang-undang terhadap UUD Tahun 1945; memutus sengketa kewenangan lembaga negara yang kewenangannya diberikan oleh UUD Tahun 1945; memutus pembubaran partai politik; memutus perselisihan tentang hasil pemilihan umum; dan memberikan putusan atas pendapat DPR bahwa Presiden dan/atau Wakil Presiden diduga telah melakukan pelanggaran hukum berupa pengkhianatan terhadap negara, korupsi, penyuapan, tindak pidana berat lainnya, atau perbuatan tercela, dan/atau tidak lagi memenuhi syarat sebagai Presiden dan/atau Wakil Presiden sebagaimana tercantum dalam Pasal 24C UUD Tahun 1945, Pasal 10 ayat (1) dan ayat (2) UU No. 8 Tahun 2011 tentang Perubahan Atas Undang-Undang Nomor 24 Tahun 2003 Tentang Mahkamah Konstitusi, Pasal 29 UU No. 48 Tahun 2009 tentang Kekuasaan Kehakiman.

C. Akibat Hukum Putusan Mahkamah Konstitusi
Akibat hukum yang timbul dari satu putusan hakim jika menyangkut pengujian terhadap undang-undang diatur dalam Pasal 58 Undang-Undang Nomor 8 Tahun 2011 tentang Perubahan atas Undang-Undang Nomor 24 Tahun 2003 tentang Mahkamah Konstitusi, yang pada intinya menyatakan undang-undang yang diuji tetap berlaku sebelum ada putusan yang menyatakan bahwa undang-undang tersebut bertentangan dengan UUD Tahun 1945. Ketentuan ini juga berarti bahwa putusan hakim Mahkamah Konstitusi yang menyatakan satu undang-undang bertentangan dengan UUD Tahun 1945 dan tidak mempunyai kekuatan hukum mengikat tidak boleh berlaku surut.

1. Putusan MK Nomor 52/PUU-IX/2011
Terhadap Putusan Mahkamah Konstitusi ini terdapat beberapa hal yang perlu dipahami, antara lain yaitu, Mahkamah Konstitusi berpandangan bahwa kewenangan negara memungut pajak kepada warga negaranya memang telah diatur berdasarkan Pasal 23A UUD Tahun 1945 namun dalam hal memungut pajak tersebut tidak boleh bertentangan dengan prinsip-prinsip yang dianut oleh UUD Tahun 1945 dalam pasal-pasal lainnya antara lain: prinsip keadilan, kepastian hukum, dan kesamaan kedudukan dalam hukum. Hal ini sejalan dengan prinsip perpajakan yang melakukan pemungutan pajak selalu berdasarkan asas keadilan (equality), disiplin, transparansi, efisiensi, dan efektivitas.
Pasal 42 ayat (2) huruf g UU 28/2009 menyatakan bahwa gof merupakan objek pajak hiburan yang merupakan pajak daerah dengan tarif yang ditetapkan paling tinggi sebesar 35%. Subjek pajaknya adalah penyelenggara permainan golf dan nantinya akan dibebani kepada orang pribadi atau Badan yang menikmati permainan golf tersebut.
Menurut Mahkamah, golf merupakan kegiatan fisik yang dapat mendorong, membina dan mengembangkan jasmani, rohani, dan sosial, seperti cabang olahraga lainnya. Golf merupakan olahraga yang melembaga, yang berada di bawah organisasi International Golf Federation (IGF) untuk golf amatir, dan Professional Golf Association (PGA) untuk golf profesional, dan juga merupakan salah satu cabang olahraga prestasi binaan KONI. Hal ini juga telah sejalan dengan definisi olahraga dalam Undang-Undang Nomor 3 Tahun 2005 tentang Sistem Keolahragaan Nasional (selanjutnya disebut UU 3/2005) yang menyebutkan bahwa olahraga adalah segala kegiatan yang sistematis untuk mendorong, membina, serta mengembangkan potensi jasmani, rohani, dan sosial.
Mahkamah juga berpandangan bahwa setiap olahraga memliki sifat menghibur, baik menghibur pemain yang bermain maupun penonton yang menyaksikan. Oleh karenanya sifat hiburan dari olahraga tidak saja terbatas pada cabang olahraga golf sebagaimana diatur dalam Pasal 42 ayat (2) huruf g UU 28/2009, tetapi sifat tersebut terdapat pula dalam semua cabang olahraga. Berdasarkan hal itu maka pengenaan pajak hiburan pada olahraga golf tidak semata-mata karena sifat hiburannya, tetapi karena menyesuaikan dengan kemampuan membayar dari subjek pajak hiburan (dalam hal ini pelaku olahraga golf). Menurut Mahkamah dasar pengenaan pajak termasuk pajak daerah tidak dapat dilakukan hanya karena adanya kebutuhan untuk pembangunan demi kemaslahatan umum sehingga mencari orang-orang atau bidang pelayanan jasa yang memiliki kemampuan membayar. Pengenaan pajak harus mempertimbangkan segala aspek, termasuk jenis usaha atau kegiatan yang dapat dikenai pajak serta aspek keadilan bagi wajib pajak. Pengenaan pajak atas permainan golf dapat mengakibatkan hilangnya peminat olahraga ini, sehingga tidak adanya pencapaian prestasi yang memberi semangat dan kebanggaan nasional bagi suatu bangsa. Pengenaan pajak hiburan pada olahraga golf juga mengakibatkan adanya perlakuan tidak adil antara olahraga golf dan olahraga lainnya, karena sifat hiburan tidak hanya ada pada olahraga golf, tetapi juga ada pada semua jenis olahraga.
Mahkamah juga berpandangan bahwa mengenai pengenaan pajak ganda terjadi terhadap penyelenggaraan olahraga golf. Hal ini dapat dilihat berdasarkan konsep pengenaan pajak ganda yang merupakan pengenaan pajak terhadap objek pajak yang sama kepada satu subjek pajak, yang dilakukan oleh pemungut pajak (fiscus). Berdasarkan Pasal 42 ayat (1) UU 28/2009 yang dimaksud objek pajak hiburan adalah jasa penyelenggaraan hiburan dengan dipungut bayaran, sementara subjek Pajak Hiburan adalah orang pribadi atau Badan yang menikmati hiburan. Dengan demikian objek pajak permainan golf adalah jasa penyelenggaraan fasilitas olahraga golf dan subjek pajaknya adalah orang pribadi atau Badan yang bermain golf, yang dipungut oleh pemerintah daerah di tiap-tiap daerah kabupaten/kota. Di sisi lain, UU PPN dan PPnBM mengatur bahwa objek dan subjek PPN diatur dalam Peraturan Pemerintah dan sampai saat ini berlaku PP 144/2000 tentang Jenis Barang dan Jasa yang tidak Dikenakan Pajak Pertambahan Nilai yang menjelaskan bahwa penyelenggaraan olahraga golf tidak termasuk dalam negative list PPN yang artinya terhadap penyelenggaraan olahraga golf telah dikenakan PPN. Apabila dikenakan lagi Pajak Hiburan terhadapnya maka telah terjadi pengaturan pengenaan pajak ganda untuk objek pajak yang sama. Oleh karenanya Mahkamah berpandangan bahwa pengenaan pajak hiburan atas objek pajak jasa penyelenggaraan sarana olahraga golf potensial dikenai pajak ganda yang bertentangan dengan prinsip kepastian hukum yang adil serta perlakuan yang sama di hadapan hukum yang dijamin oleh konstitusi sebagaimana disebutkan dalam Pasal 28D ayat (1) UUD Tahun 1945.
Berdasarkan pertimbangan tersebut diatas maka Mahkamah Konstitusi memutuskan bahwa kata “golf” dalam Pasal 42 ayat (2) huruf g UU 28/2009 bertentangan dengan UUD Tahun 1945 dan tidak lagi memiliki kekuatan hukum mengikat.
Akibat hukum yang ditimbulkan dari satu putusan mahkamah konstitusi yang menyatakan satu undang-undang bertentangan dengan UUD Tahun 1945 dan tidak mempunyai kekuatan hukum mengikat berlaku sejak putusan tersebut diucapkan dalam sidang terbuka untuk umum dan tidak berlaku surut. Oleh karena itu akibat hukum yang timbul dari berlakunya satu undang-undang sejak diundangkan sampai diucapkannya putusan yang menyatakan undang-undang tersebut tidak mempunyai kekuatan hukum mengikat, tetap sah dan mengikat.
Putusan Mahkamah Konstitusi bersifat declaratoir constitutief. Bersifat declaratoir artinya putusan dimana hakim sekedar hanya menyatakan apa yang menjadi hukum, tidak melakukan penghukuman. Hal ini bisa terlihat dari amar putusan pengujian undang-undang yang menyatakan bahwa materi muatan, ayat, pasal, dan/atau bagian dari undang-undang tidak mempunyai kekuatan hukum mengikat, serta tidak dibutuhkan adanya satu aparat khusus untuk melaksanakan putusan tersebut karena sifatnya declaratoir. Sedangkan bersifat constitutief artinya suatu putusan yang menyatakan tetang ketiadaan suatu keadaan hukum dan/atau menciptakan satu keadaan hukum yang baru.
Berdasarkan sifat putusan Mahkamah Konstitusi diatas maka akibat hukum atas pembatalan kata “golf” dalam norma Pasal 42 ayat (2) huruf g adalah tidak dapat diberlakukan lagi pemungutan pajak hiburan terhadap objek pajak penyelenggara olahraga golf terhitung sejak Putusan Mahkamah Konstitusi ini dibacakan. Hal ini merupakan suatu penegasan bahwa negara memiliki tanggung jawab untuk memberikan jaminan atas keadilan dan kepastian dalam pemungutan pajak di Indonesia, khusunya pemungutan pajak hiburan terhadap penyelenggara olahraga golf.
Mengingat bahwa pajak hiburan merupakan pajak daerah yang kewenangan memungutnya diberikan kepada daerah kabupaten/kota sesuai dengan kemampuan dan kebutuhan daerah kabupaten/kota masing-masing. Mekanisme pemungutannya diatur melalui peraturan daerah kabupaten/kota masing-masing. Akibat hukum putusan Mahkamah Konstitusi Nomor 52/PUU-IX/2011 yang tidak diberlakukan lagi pemungutan pajak hiburan terhadap objek pajak permainan golf memberikan implikasi hukum terhadap peraturan daerah (perda) yang menyatakan golf sebagai objek pajak hiburan haruslah direvisi atau dibatalkan. Hal ini sudah dilakukan oleh beberapa daerah yang melakukan revisi atau perubahan peraturan daerahnya tentang pajak hiburan, antara lain Peraturan Daerah Provinsi Daerah Khusus Ibukota Jakarta Nomor 3 Tahun 2015 Tentang Perubahan Atas Peraturan Daerah Nomor 13 Tahun 2010 Tentang Pajak Hiburan dan Peraturan Daerah Batu Bara Nomor 10 Tahun 2017 Tentang Perubahan Kedua Atas Peraturan Daerah Kabupaten Batu Bara Nomor 9 Tahun 2010 Tentang Pajak Daerah. Hal ini perlu diikuti oleh seluruh daerah yang mengatur pengenaan pajak hiburan terhadap permainan golf sehingga terbentuk sinkronisasi dan harmonisasi peraturan perundang-undangan. Berdasarkan hal ini pula sudah seharusnya para pembentuk undang-undang segera melakukan perubahan materi muatan UU 28/2009 sesuai dengan Putusan Mahkamah Konstitusi ini.


2. Putusan MK Nomor 46/PUU-XII/2014
Salah satu kewenangan baru bagi daerah yang diatur dalam UU 28/2009 adalah Retribusi Pengendalian Menara Telekomunikasi yang termasuk dalam jenis retribusi jasa umum, sebagaimana disebutkan dalam Ketentuan Umum bahwa Retribusi Daerah adalah pungutan daerah sebagai pembayaran atas jasa atau pemberian izin tertentu yang khusus disediakan dan/atau diberikan oleh Pemerintah Daerah untuk kepentingan orang pribadi atau badan. Sementara pengertian jasa umum adalah jasa yang disediakan atau diberikan oleh Pemerintah Daerah untuk tujuan kepentingan dan kemanfaatan umum serta dapat dinikmati oleh orang pribadi atau Badan. Jasa umum merupakan jasa yang disediakan atau diberikan oleh Pemerintah Daerah untuk tujuan kepentingan dan kemanfaatan masyarakat umum. Bentuk jasa umum yang disediakan atau diberikan oleh Pemerintahan Daerah kepada masyarakat umum diwujudkan dalam jasa pelayanan. Dengan demikian, Retribusi Jasa Umum adalah pelayanan yang disediakan atau diberikan Pemerintah Daerah untuk tujuan kepentingan dan kemanfaatan umum serta dapat dinikmati oleh orang pribadi atau Badan. Jenis retribusi jasa umum dapat tidak dipungut, apabila potensi penerimaannya kecil dan/atau atas kebijakan nasional/daerah untuk memberikan pelayanan tersebut secara cuma-cuma.
Objek Retribusi Pengendalian Menara Telekomunikasi adalah pemanfaatan ruang untuk menara telekomunikasi dengan memperhatikan aspek tata ruang, keamanan dan kepentingan umum. Dalam Penjelasan Pasal 124 Undang-Undang Nomor 28 Tahun 2009 disebutkan bahwa mengingat tingkat penggunaan jasa pelayanan yang bersifat pengawasan dan pengendalian sulit ditentukan serta untuk kemudahan perhitungan, tarif retribusi ditetapkan paling tinggi 2% (dua persen) dari nilai jual objek pajak yang digunakan sebagai dasar perhitungan pajak bumi dan bangunan menara telekomunikasi, yang besarnya retribusi dikaitkan dengan frekuensi pengawasan dan pengendalian menara telekomunikasi tersebut . Tata cara perhitungan retribusi ditentukan bahwa besarnya retribusi yang terutang dihitung berdasarkan perkalian antara tingkat penggunaan jasa dengan tarif retribusi. Tingkat penggunaan jasa merupakan jumlah penggunaan jasa yang dijadikan dasar alokasi beban biaya yang dipikul Pemerintah Daerah untuk penyelenggaraan jasa yang bersangkutan. Apabila tingkat penggunaan jasa tersebut sulit untuk diukur maka tingkat penggunaan jasanya dapat ditaksir berdasarkan rumus yang dibuat oleh Pemerintah Daerah dan rumus tersebut harus mencerminkan beban yang dipikul oleh Pemerintah Daerah dalam menyelenggarakan jasa tersebut. Tarif retribusi merupakan nilai rupiah atau dapat berupa persentase tertentu yang ditetapkan untuk menghitung besarnya retribusi yang terutang dan dapat ditentukan seragam atau bervariasi menurut golongan sesuai dengan prinsip dan sasaran penetapan tarif retribusi.
Prinsip dan sasaran dalam penetapan tarif retribusi jasa umum termasuk retribusi menara telekomunikasi ditetapkan dengan memperhatikan biaya penyediaan jasa yang bersangkutan, seperti biaya operasi dan pemeliharaan, biaya bunga, dan biaya modal, dan dalam hal penetapan tarif sepenuhnya memperhatikan biaya penyediaan jasa maka penetapan tarif hanya untuk menutup sebagian biaya. Selain itu prinsip dan sasaran dalam penetapan tarif juga harus memperhatikan kemampuan masyarakat, aspek keadilan, dan efektivitas pengendalian atas pelayanan tersebut. Tarif retribusi ditinjau kembali paling lama 3 (tiga) tahun sekali, dan peninjauan ini dilakukan dengan memperhatikan indeks harga dan perkembangan perekonomian.
Dalam penerapan ketentuan Pasal 124 Undang-Undang Nomor 28 Tahun 2009 tentang Pajak Daerah dan Retribusi Daerah, pada umumnya pemerintah daerah menerapkan perhitungan retribusi berdasarkan NJOP, yaitu sebesar 2% (dua persen) dari NJOP. Hal ini didasarkan pada penafsiran yang dituangkan dalam ketentuan penjelasan Pasal 124 yang digunakan sebagai dasar perhitungan pajak bumi dan bangunan menara telekomunikasi. Dampak dari hal ini, ketentuan penerapan tarif yang diatur pada Pasal 151 dan Pasal 152 tidak digunakan, sehingga menjadi poin pokok dari permohonan PT. Kame Komunikasi Indonesia dalam Perkara Nomor 46/PUU-XII/2014 dan pada putusannya Mahkamah Konstitusi menyatakan mengabulkan permohonan Pemohon untuk seluruhnya yaitu penjelasan Pasal 124 Undang-Undang Nomor 28 Tahun 2009 tentang Pajak Daerah dan Retribusi Daerah bertentangan dengan UUD Tahun 1945 dan tidak punyai kekuatan hukum mengikat.
Menurut Mahkamah Konstitusi, sebagaimana hakikat retribusi, maka retribusi haruslah dapat diperhitungkan, memiliki ukuran yang jelas atas tarif yang akan dikenakan. Jika perhitungan retribusi tidak jelas maka beban retribusi bisa jadi akan dialihkan kepada konsumen. Hal demikian menurut Mahkamah Konstitusi akan menimbulkan ketidakpastian hukum, apalagi jika dikaitkan dengan tujuan retribusi untuk mengendalikan pembangunan menara telekomunikasi. Dengan pengalihan beban retribusi maka pengenaan retribusi pengendalian menara telekomunikasi tidak akan membuat pembangunan menara telekomunikasi terkendali.
Menurut Mahkamah Konstitusi bahwa di satu sisi penetapan tarif maksimal bertujuan agar tarif retribusi pengendalian menara telekomunikasi tidak berlebihan dan memberatkan penyedia menara dan penyelenggaraan telekomunikasi, namun di sisi lain jika penerapan di setiap daerah sama tanpa memperhatikan frekuensi pengawasan dan pengendalian, maka akan menimbulkan ketidakadilan. Ketentuan batas maksimal 2% dari NJOP menyebabkan pemerintah daerah mematok harga tertinggi yaitu 2% dari NJOP tanpa perhitungan yang jelas merupakan ketentuan yang tidak memenuhi rasa keadilan.
Batas maksimal 2% bukan hanya ditujukan agar besaran retribusi tidak terlalu tinggi, namun memang diakui adanya kesulitan perhitungan. Dalam pengenaan pajak, hal yang tidak bisa dihitung dan penerapannya akan sulit seharusnya tidak menjadi objek pungutan karena akan menimbulkan ketidakpastian hukum. Sebagai konsekuansi dari kebijakan yang telah diambil, pemerintah seharusnya dapat menemukan formula yang tepat untuk menetapkan tarif retribusi. Formula demikian dapat diatur dalam peraturan yang lebih teknis. Adanya kesulitan dalam menghitung besaran retribusi yang mengakibatkan ketidakjelasan dalam penentuan tarif menjadikan penetapan tarif maksimal hanya bertujuan untuk mengambil jalan pintas dan itu merupakan tindakan yang tidak adil.
Meskipun menurut Mahkamah Konstitusi penetapan besaran tarif dalam bentuk persentase ataupun jumlah rupiah merupakan kebijakan yang terbuka bagi pemerintah untuk menentukannya (open public policy) namun kepastian hukum yang adil harus tetap diperhatikan. Karena pengenaan pungutan baik retribusi, pajak atau pungutan lainnya harus memperhatikan prinsip pemungutan pajak (fiscal justice) yang meliputi kepastian hukum, keadilan, kemudahan dan efisiensi. Maka pengenaan tarif retribusi yang menetapkan maksimal 2% dari NJOP tanpa disertai dengan perhitungan yang jelas justru tidak memberikan kepastian hukum yang menyebabkan ketidakadilan dalam penerapannya. Kepastian hukum dalam mengenakan pungutan yang bersifat memaksa seharusnya meliputi kepastian subjek, objek, besarnya tarif dan waktu pembayarannya. Penjelasan Pasal 124 Undang-Undang Nomor 28 Tahun 2009 menegaskan bahwa tingkat pengunaan jasa yang bersifat pengawasan dan pengendalian sulit ditentukan perhitungannya, karena itulah ditentukan persentase 2% sebagai batas maksimal penetapan tarif retribusi pengendalian menara telekomunikasi. Menurut Mahkamah Konstitusi penjelasan demikian menggambarkan tidak terpenuhinya prinsip pemungutan pajak baik prinsip kepastian hukum, keadilan, kemudahan dan efisiensi, padahal pemerintah dalam memperluas objek pajak dan retribusinya seharusnya mempertimbangkan prinsip-prinsip pemungutan pajak, sehingga dalam pelaksanaannya tidak menimbulkan ketidakjelasan dalam perhitungan dan kesulitan penentuan tarif. Dengan demikian menurut Mahkamah Konstitusi Penjelasan Pasal 124 Undang-Undang Nomor 28 Tahun 2009 telah menimbulkan ketidakpastian hukum dan bertentangan dengan Pasal 28D ayat (1) UUD Tahun 1945.
Pertimbangan dari sisi pembentukan peraturan perundang-undangan yang baik, maka penjelasan pasal seharusnya tidak memuat norma karena penjelasan berfungsi sebagai tafsir resmi pembentuk peraturan perundangundangan atau norma tertentu dalam batang tubuh. Oleh karena itu penjelasan hanya memuat uraian terhadap kata, frasa, kalimat atau padanan kata/istilah asing dalam norma yang dapat disertai dengan contoh. Penjelasan sebagai sarana untuk memperjelas norma dalam batang tubuh tidak boleh mengakibatkan terjadinya ketidakjelasan dari norma yang dimaksud. Rumusan penjelasan pasal demi pasal memperhatikan hal sebagai berikut :
1. tidak bertentangan dengan materi pokok yang diatur dalam batang tubuh;
2. tidak memperluas, mempersempit atau menambah pengertian norma yang ada di batang tubuh;
3. Tidak melakukan pengulangan atas materi pokok yang diatur dalam batang tubuh;
4. Tidak mengulangi uraian kata istilah frase atau pengertian yang telah dimuat di dalam ketentuan umum; dan/atau
5. Tidak memuat rumusan pendelegasian.
Penjelasan Pasal 124 Undang-Undang Nomor 28 Tahun 2009 justru mengatur norma yang menentukan tarif retribusi pengendalian menara telekomunikasi yaitu “paling tinggi 2% dari NJOP”. Selain itu norma yang terkandung dalam penjelasan Pasal 124 Undang-Undang Nomor 28 Tahun 2009 justru membuat ketidakjelasan norma yang terkandung dalam Pasal 124 Undang Undang Nomor 28 Tahun 2009, sebagian besar pemerintah daerah justru mematok 2% dari NJOP, tanpa menghitung dengan jelas berapa sesungguhnya tarif retribusi yang layak dikenakan dengan memperhatikan biaya penyediaan jasa yang bersangkutan, kemapuan masyarakat, aspek keadilan dan efektivitas pengendalian atas pelayanan tersebut [vide Pasal 152 Undang-Undang 28/2009]. Dengan demikian menurut Mahkamah Konstitusi Penjelasan Pasal 124 Undang-Undang 28 Tahun 2009 tidak bersesuaian dengan pembentukan peraturan perundangundangan yang baik.
Akibat hukum dari Putusan Nomor 46/PUU-XII/2014 adalah meniadakan hukum terkait dengan dasar perhitungan tarif retribusi pengendalian menara telekomunikasi, dan oleh karenanya Pemerintah harus membuat formulasi/rumus perhitungan yang jelas terhadap tarif retribusi pengendalian menara telekomunikasi yang sesuai dengan layanan dan pemanfaatan ruang untuk menara telekomunikasi yang telah diterima oleh wajib retribusi, juga dengan memperhatikan biaya penyedia jasa yang bersangkutan, kemampuan masyarakat, aspek keadilan dan efektifitas pengendalian atas pelayanan tersebut, sehingga tujuan pengendalian menara telekomunikasi untuk minimalisasi eksternalitas negatif dapat tercapai. Sebagaimana telah diatur dalam Pasal 151 ayat (3) dan ayat (4) Undang-Undang Nomor 28 Tahun 2009 tentang Pajak Daerah dan Retribusi Daerah, apabila tingkat penggunaan jasa sulit diukur maka tingkat penggunaan jasa dapat ditaksir berdasarkan rumus yang dibuat oleh Pemerintah Daerah dan rumus yang dimaksud harus mencerminkan beban yang dipikul oleh Pemerintah Daerah dalam menyelenggarakan jasa tersebut.
Dengan adanya akibat hukum terhadap putusan Mahkamah Konstitusi Nomor 46/PUU-XII/2014 tersebut diatas maka terdapat implikasi hukum terhadap Peraturan Daerah yang mengatur tentang Retribusi Pengendalian Menara Telekomunikasi. Legalitas Peraturan Daerah yang mengatur penetapan tarif retribusi pengendalian menara telekomunikasi menjadi hilang dan oleh karenanya perlu dilakukan pembatalan atau revisi/perubahan.
Pasca Putusan Nomor 46/PUU-XII/2014, Pemerintah melalui Dirjen Perimbangan Keuangan telah meneribitkan 3 (tiga) surat edaran kepada seluruh Gubernur dan Bupati/Walikota di seluruh Indonesia, yaitu S-439/PK/2015 tanggal 9 Juni 2015, S-743/PK/2015 tanggal 18 November 2015, dan S-209/PK.3/2016 tanggal 9 September 2016 (“Surat Edaran”). Dengan adanya Surat Edaran ini diharapkan agar seluruh Gubernur/Bupati/Walikota dalam perhitungan tarif Retribusi Pengendalian Menara Telekomunikasi yang telah dan akan diatur dalam Peraturan daerah berpedoman pada tata cara perhitungan tarif retribusi sebagaimana diatur dalam Pasal 151, Pasal 152 dan Pasal 161 Undang-Undang Nomor 28 Tahun 2009 tentang Pajak Daerah dan Retribusi Daerah, dan terkait dengan hal tersebut agar Gubernur selaku wakil Pemerintah Pusat di Daerah untuk melakukan koordinasi dan evaluasi atas pelaksanaan putusan Mahkamah Konstitusi tersebut.
Adapun formulasi perhitungan tarif retribusi Pengendalian Menara Telekomunikasi yang dijelaskan dalam Surat Edaran tersebut adalah sebagai berikut:
• Besarnya Retribusi Pengendalian Menara Telekomunikasi dihitung dengan formula: RPMT = Tingkat Penggunaan Jasa x Tarif Retribusi.
• Tingkat penggunaan jasa dihitung berdasarkan frekuensi pengendalian dan pengawasan.
• Perhitungan tarif retribusi didasarkan pada biaya operasional pengendalian dan pengawasan, dengan komponen biaya: honorarium petugas ke lapangan, transportasi, uang makan, dan alat tulis kantor (ATK).
• Satuan biaya masing-masing komponen biaya tersebut disesuaikan dengan standar biaya yang ditetapkan oleh Kepala Daerah.
• Besaran Retribusi Pengendalian Menara Telekomunikasi dapat memperhitungkan variabel/faktor zonasi, ketinggian menara, jenis menara, dan jarak tempuh.
Surat edaran merupakan salah satu produk legislasi semu (pseudowetgeving) dalam bentuk peraturan kebijakan (beleidregel). Dalam praktek pelaksanaan pemerintahan seharihari, seringkali dijumpai produk peraturan kebijakan (beleidregel, policy rule) yang memiliki karakteristik berbeda peraturan perundang-undangan. Produk peraturan kebijakan tidak terlepas dari penggunaan Freies Ermessen, yaitu badan atau pejabat tata usaha negara yang bersangkutan merumuskan kebijaksanaannya dalam berbagai bentuk “juridische regels” seperti peraturan, pedoman, pengumuman, surat edaran dan mengumumkan kebijaksanaan itu.
Freies Ermessen merupakan kebebasan administrasi negara melakukan suatu tindakan (dengan berbuat atau tidak berbuat) untuk mencapai tujuan atau manfaat tertentu (doelmatigheid) di luar batas ketentuan yang berlaku. Namun demikian, tidak berarti dapat dilakukan secara atau untuk sesuatu yang melawan hukum. Kendali terhadap asas Freies Ermessen adalah asas-asas umum penyelenggaraan administrasi negara yang baik (algemene beginselen van behoorlijk bestuur). Freies Ermerssen dalam pelaksanaannya memperhatikan kepantasan atau kepatutan sesuai dengan keadaan faktual yang dihadapi pejabat administrasi.
Kebebasan bertindak (Freies Ermessen) tersebut dilaksanakan untuk menyelesaikan suatu permasalahan konkrit yang pada dasarnya:
• belum atau tidak peraturan perundang-undangan yang mengatur penyelesaian masalah tersebut, padahal masalah tersebut menuntut segera untuk diselesaikan;
• peraturan perundang-undangan telah memberikan kebebasan untuk bertindak penuh; dan
• adanya delegasi dari suatu peraturan perundang-undangan.
Surat Edaran sebagai respon Putusan Nomor 46/PUU-XII/2014 dikeluarkan dengan dasar belum atau tidak adanya peraturan perundang-undangan yang mengatur mengenai formulasi penetapan tarif retribusi pengendalian menara telekomunikasi pasca Putusan Nomor 46/PUU-XII/2014. Menurut Bagir Manan, sebagai peraturan yang bukan merupakan peraturan perundang-undangan, peraturan kebijakan tidak secara langsung mengikat secara hukum tetapi mengandung relevansi hukum.
Hal ini tentu bersifat responsif apabila dilihat dari sudut pandang teknis pelaksanaan, namun dari sudut pandang tatanan peraturan perundangan-undangan dan sistem hukum di Indonesia maka sudah seharusnya pedoman yang diberikan melalui Surat Edaran tersebut dibentuk dalam sebuah peraturan perundangan-undangan bukan peraturan kebijakan semata, sehingga dapat bersifat mengikat secara langsung. Salah satu bentuk peraturan perundang-undangan yang telah diatur secara jelas dalam hukum positif Indonesia melalui Undang-Undang Nomor 12 Tahun 2011 tentang Pembentukan Peraturan Perundang-Undangan adalah Undang-Undang/ Peraturan Pengganti Undang-Undang.
Berdasarkan hal ini maka sudah seharusnya para pembentuk undang-undang segera melakukan perubahan materi muatan UU 28/2009 sesuai dengan Putusan Mahkamah Konstitusi dan memberikan formulasi perhitungan tarif Retribusi Pengendalian Menara Telekomunikasi.

3. Putusan MK Nomor 15/PUU-XV/2017
Dalam Putusan Nomor 15/PUU-XV/2017, Mahkamah Konstitusi dalam amar putusannya menyatakan mengabulkan Permohonan Pemohon untuk seluruhnya. Kemudian Mahkamah juga menyatakan bahwa Pasal 1 angka 13 sepanjang frasa “termasuk alat-alat berat dan alat-alat besar yang dalam operasinya menggunakan roda dan motor dan tidak melekat secara permanen”, Pasal 5 ayat (2) sepanjang frasa “termasuk alat-alat berat dan alat-alat besar”; Pasal 6 ayat (4), dan Pasal 12 ayat (2) Undang-Undang Nomor 28 Tahun 2009 tentang Pajak Daerah dan Retribusi Daerah bertentangan dengan Undang-Undang Dasar Negara Republik Indonesia Tahun 1945 dan tidak mempunyai kekuatan hukum mengikat. Dengan adanya putusan MK tersebut maka memberikan akibat hukum meniadakan dasar hukum pengenaan pajak kendaraan bermotor terhadap alat berat, oleh karena telah diputuskan bahwa alat berat bukan objek kendaraan bermotor dan oleh karenanya juga bukan merupakan objek Pajak Kendaraan Bermotor (PKB) dan Bea Balik Nama Kendaraan Bermotor (BBNKB), sehingga para pemilik alat berat tidak bisa ditagihkan PKB dan BBNKB. Implikasi hukum yang terjadi atas akibat hukum ini adalah legalitas Peraturan Daerah yang mengatur pengenaan pajak kendaraan bermotor terhadap alat berat menjadi hilang dan oleh karenanya perlu dilakukan pembatalan atau revisi/perubahan. Hal ini menjadi penting untuk segera ditindaklanjuti oleh Pemerintah Daerah sesuai dengan kewenangannya.
Sebelumnya, Putusan Mahkamah Konstitusi Nomor 3/PUU-XIII/2015 juga telah menyatakan hal yang sama yaitu alat berat bukan kendaraan bermotor, dan menurut Pemohon Putusan ini bersifat erga omnes yang artinya final dan mengikat secara umum tidak saja terhadap para pihak yang berperkara, akan tetapi juga berlaku bagi peraturan perundang-undangan lainnya, termasuk undang-undang. Putusan MK pada dasarnya melahirkan norma hukum yang setara dengan undang-undang, sehingga implikasi hukum yang terjadi dengan adanya Putusan MK No. 3/PUU-XIII/2015 yang memutuskan alat berat bukan kendaraan bermotor adalah norma lain yang bertentangan dengan putusan tersebut menjadi batal demi hukum termasuk pengertian kendaraan bermotor yang tidak meliputi alat berat serta pungutan PKB dan BBNKB terhadap alat berat sebagaimana disebutkan dalam UU 28/2009.
Namun Mahkamah juga berpandangan bahwa terhadap pengertian kendaraan bermotor yang tidak meliputi alat berat, bukan berarti bahwa terhadap alat berat tidak boleh dikenakan pajak. Apalagi para Pemohon baik dalam permohonannya maupun di persidangan juga berkali-kali menyatakan bahwa pengujian pasal-pasal a quo sama sekali tidak bermaksud menghindar dari kewajiban membayar pajak. Dengan demikian, terhadap alat berat tetap dapat dikenakan pajak. Namun dasar hukum pengenaan pajak terhadap alat berat itu bukan karena alat berat merupakan bagian dari kendaraan bermotor. Oleh karena itu, berarti dibutuhkan dasar hukum baru dalam peraturan perundang-undangan untuk mengenakan pajak terhadap alat berat yang antara lain dapat dilakukan dengan melakukan perubahan terhadap UU Nomor 28 Tahun 2009 (UU 28/2009) sepanjang berkenaan dengan pengaturan pengenaan pajak terhadap alat berat.
Selanjutnya, dengan menimbang bahwa proses melakukan perubahan UU 28/2009 membutuhkan waktu yang cukup, Mahkamah memandang penting untuk memberikan tenggang waktu kepada pembentuk undang-undang untuk melakukan perubahan undang-undang, dan tenggang waktu yang diberikan adalah 3 (tiga) tahun. Tenggang waktu tersebut dimaksudkan untuk menghindari kekosongan hukum tentang pengenaan pajak terhadap alat berat selama belum diundangkannya perubahan undang-undang. Terhadap alat berat tetap dapat dikenakan pajak berdasarkan ketentuan undang-undang yang lama. Sebaliknya, apabila tenggang waktu untuk melakukan perubahan undang-undang tersebut telah terlampaui dan undang-undang yang baru belum juga diundangkan, maka terhadap alat berat tidak boleh lagi dikenakan pajak berdasarkan undang-undang yang lama.
Pengaturan demikian, menurut Mahkamah, tidaklah bertentangan dengan prinsip-prinsip negara hukum. Sebab, tenggang waktu dimaksud memberikan kepastian, keadilan, dan kemanfaatan. Di lain pihak, menurut Pasal 23A UUD Tahun 1945, negara hanya dibenarkan mengenakan pajak dan pungutan lain yang bersifat memaksa berdasarkan undang-undang. Selanjutnya menjadi urgensi bagi pembentuk undang-undang untuk melakukan perubahan terhadap Undang-Undang Nomor 28 Tahun 2009 tentang Pajak Daerah dan Retribusi Daerah, khususnya berkenaan dengan pengenaan pajak terhadap alat berat, selama kurun waktu 3 (tiga) tahun terhitung sejak Putusan Nomor 15/PUU-XV/2017 dibacakan.

Hukum yang dijelmakan dalam sebuah produk legislasi dianggap sebagai implementasi kesadaran hukum. Hukum ditaati karena manusia memiliki akal untuk memikirkan mengenai hukum dan konsekwensinya. Menurut Hugo Krabbe, bahwa hukum berasal dari perasaan hukum yang ada pada sebagian besar dari anggota masyarakat oleh karenanya negara seharusnya negara hukum (rechtsstaat). Tiap tindakan negara harus dapat dipertanggung jawabkan dalam hukum. Konsepsi negara hukum itu menjadi cita-cita kenegaraan pada zaman modern.
Dalam konteks penelitian ini, Putusan MK yang dalam hal ini putusan dalam perkara pengujian undang-undang terhadap UUD memiliki kekuatan hukum mengikat. Putusan MK dalam proses pengujian undang-undang terhadap Undang-Undang Dasar adalah merupakan pernyataan pengadilan yang mengakhiri dan menyelesaikan perselisihan yang diajukan tentang penafsiran satu norma atau prinsip yang ada dalam Undang-Undang Dasar yang dikonkretisasi dalam ketentuan undang-undang sebagai pelaksanaan tujuan bernegara yang diperintahkan konstitusi. Dengan demikian putusan MK merupakan penyelesaian sengketa yang lebih merupakan kepentingan umum meskipun diajukan oleh perseorangan.
Mengenai sifat final putusan MK ini ditegaskan pada Pasal 24C ayat (1) UUD Tahun 1945. Dengan ketentuan-ketentuan tersebut maka, Putusan MK bersifat final yang berarti (1) secara langsung memperoleh kekuatan hukum, (2) karena telah memperoleh kekuatan hukum tetap maka putusan MK memiliki akibat hukum bagi semua pihak yang berkaitan dengan putusan. Hal ini karena putusan MK berbeda dengan putusan peradilan umum yang hanya mengikat para pihak berperkara (interparties). Semua pihak wajib mematuhi dan melaksanakan putusan MK, (3) karena merupakan pengadilan pertama dan terakhir, maka tidak ada upaya hukum lain yang dapat ditempuh. Sebuah putusan apabila tidak ada upaya hukum yang dapat ditempuh, berarti telah mempunyai kekuatan hukum tetap (in kracht van gewijsde) dan memperoleh kekuatan mengikat (resjudicata pro veritate habeteur). Tegasnya, putusan MK yang telah memiliki kekuatan hukum tetap dengan serta merta memiliki kekuatan hukum mengikat untuk dilaksanakan.
Dalam Putusan MK terkait dengan pengujian undang-undang, manakala MK memutus suatu UU bertentangan dengan UUD dan menyatakannya memiliki kekuatan mengikat maka putusan tersebut UU tidak hanya mengikat pihak yang mengajukan perkara (inter partes) di MK, melainkan juga mengikat juga semua warga negara seperti halnya UU mengikat secara umum bagi semua warga negara. Dalam perkara pengujian UU misalnya, yang diuji adalah norma UU yang bersifat abstrak dan mengikat umum. Meskipun dasar permohonan pengujian adalah hak konstitusional pemohon yang dirugikan, namun tindakan tersebut pada dasarnya adalah mewakili kepentingan hukum seluruh masyarakat, yaitu tegaknya konstitusi. Oleh karena itu, yang terikat oleh putusan MK tidak hanya dan tidak harus selalu pembentuk UU, tetapi semua pihak yang terkait dengan ketentuan yang diputus oleh MK. Atas dasar itulah, maka putusan MK bersifat erga omnes. Hal tersebut membawa implikasi atau akibat hukum yang sama dengan diundangkannya satu undang-undang yaitu bersifat erga omnes. Itu berarti bahwa putusan tersebut mengikat seluruh warga negara, pejabat negara, dan lembaga negara.
1. Kewajiban Menaati Putusan MK
Hukum memiliki karakter mengatur kepentingan yang bersifat relasional antar manusia. Tujuannya untuk mencapai dan melindungi kepentingan bersama. Kepentingan yang sifatnya relasional antara manusia ini akan menimbulkan permasalahan dan konflik apabila diserahkan kepada kaidah yang sifatnya subyektif. Keinginan individu dan kelompok yang akan menonjol. Mengabaikan kepentingan dan tujuan bersama. Oleh karena itu, kaidah hukum harus dijaga agar mendapatkan kepercayaan sebagai pengatur kepentingan bersama. Oleh karena itu, agar hukum mencapai tujuan-tujuan tersebut, maka hukum dibuat untuk ditaati.
Ketaatan terhadap hukum akan mengimplikasikan terjadinya ketertiban dalam masyarakat, dan sebaliknya ketidaktaatan terhadap hukum akan mengakibatkan kekacauan. Ketaatan hukum tidak lepas dari kesadaran hukum, dan kesadaran hukum yang baik adalah ketaatan hukum, dan ketidaksadaran hukum yang baik adalah ketidak taatan. Pernyataan ketaatan hukum harus disandingkan sebagai sebab dan akibat dari kesadaran dan ketaatan hukum. Pada kenyataannya, ketaatan terhadap hukum tidaklah sama dengan ketaatan sosial lainnya, ketaatan hukum merupakan kewajiban yang harus dilaksanakan dan apabila tidak dilaksanakan akan timbul sanksi, tidaklah demikian dengan ketaatan sosial, ketaatan sosial manakala tidak dilaksanakan atau dilakukan maka sanksi-sanksi sosial yang berlaku pada masyarakat inilah menjadi hakim. Tidaklah berlebihan bila ketaatan di dalam hukum cenderung dipaksakan.
Ketaatan sendiri dapat dibedakan dalam tiga jenis, mengutip H.C Kelman (1966) dan L. Pospisil (1971) dalam buku “Menguak Teori Hukum (Legal Theory) dan Teori Peradilan (Judicial Prudence) Termasuk Interpretasi Undang-Undang (Legisprudence), Achmad Ali mengutarakan: (1) Ketaatan yang bersifat compliance, dan (2) Ketaatan yang bersifat identification, yaitu jika seseorang menaati suatu aturan, hanya karena takut hubungan baiknya dengan pihak lain menjadi rusak; serta (3) Ketaatan yang bersifat internalization, yaitu jika seseorang menaati suatu aturan, benar-benar karena merasa bahwa aturan itu sesuai dengan nilai-nilai intrinsik yang dianutnya.
Dalam kaitan dengan kewajiban menaati Putusan MK, maka perlu dikemukakan pendapat Jutta Limbach mengenai 3 (tiga) ciri utama yang menandai prinsip supremasi konstitusi, yaitu: (1) Pembedaan antara norma hukum konstitusi dan norma hukum yang lainnya; (2) Terikatnya pembuat undang-undang oleh undang-undang dasar; dan (3) Adanya satu lembaga yang memiliki kewenangan untuk menguji konstitusionalitas tindakan hukum Pemerintah atau pembentuk undang-undang.
Sebagai the supreme law of the land bagi negara dan bangsa Indonesia, Undang-Undang Dasar 1945 haruslah dipedomani dan dilaksanakan oleh seluruh elemen negara bangsa ini, baik penyelenggara negara maupun warga negara dalam menunaikan tugas masing-masing. Dalam posisi semacam itu pula, konstitusi haruslah dapat ditegakkan dan difungsikan sebagai rujukan dalam menemukan solusi untuk menyelesaikan problem-problem kenegaraan dan kebangsaan yang timbul.
Dalam hal ini, termasuk dalam upaya membangun kesetiaan terhadap konstitusi adalah ketaatan terhadap putusan MK karena setiap putusan MK merupakan cerminan dari konstitusi yang sedang berlangsung. Gejala ketidaktaatan terhadap putusan MK mulai marak. Meskipun belum terbukti benar, gejala tersebut misalnya tampak dari adanya kehendak pembuat undang-undang untuk memasukkan kembali pasal-pasal yang sebelumnya telah dibatalkan MK.
2. Model Implementasi Putusan MK
Maruarar Siahaan menyebutkan bahwa sifat dari amar putusan MK memiliki sifat declaratoir, condemnatoir, dan constitutif. Suatu putusan dikatakan condemnatoir kalau putusan tersebut berisi penghukuman terhadap tergugat atau termohon untuk melakukan satu prestasi (tot het verrichten van een prestatie). Akibat dari putusan condemnatoir ialah diberikannya hak kepada penggugat/pemohon untuk meminta tindakan eksekutorial terhadap penggugat/termohon. Sifat putusan condemnatoir ini dapat dilihat dalam putusan perkara sengketa kewenangan lembaga negara.
Sedangkan putusan declaratoir adalah putusan dimana hakim menyatakan apa yang menjadi hukum. Putusan hakim yang menyatakan permohonan atau gugatan ditolak merupakan satu putusan yang bersifat declaratoir. Putusan yang bersifat declaratoir dalam pengujian undang-undang oleh MK nampak jelas dalam amar putusannya. Tetapi setiap putusan yang bersifat declaratoir khususnya yang menyatakan bagian undang-undang, ayat dan/atau pasal bertentangan dengan UUD Tahun 1945 dan tidak mempunyai kekuatan hukum mengikat juga sekaligus merupakan putusan yang bersifat constitutief.
Putusan constitutief adalah putusan yang menyatakan satu keadaan hukum atau menciptakan satu keadaan hukum baru. Menyatakan suatu undang-undang tidak memiliki kekuatan hukum mengikat karena bertentangan dengan UUD Tahun 1945 adalah meniadakan keadaan hukum yang timbul karena undang-undang yang dinyatakan tidak mempunyai kekuatan hukum mengikat. Putusan MK dalam pengujian undang-undang bersifat declaratoir constitutief. Artinya putusan MK meniadakan satu keadaan hukum lama atau membentuk hukum baru sebagai negative-legislator. Dengan kata lain, putusan MK tersebut mengandung pengertian hapusnya hukum yang lama dan sekaligus membentuk hukum yang baru. Dalam kenyataanya, hakim MK dengan putusan tersebut, sesungguhnya diberikan kekuasaan membentuk hukum untuk menggantikan hukum yang lama, yang dibuat oleh pembuat undang-undang dan oleh konstitusi secara khusus diberi wewenang untuk itu.
Putusan MK sebagai jenis putusan pengadilan yang bersifat deklaratif-konstitutif tidak memerlukan pelaksana/eksekutor, karena dengan diucapkannya putusan tersebut dalam sidang pleno MK yang terbuka untuk umum secara langsung sudah memperoleh kekuatan mengikat terhadap semua pihak yang terkait. Hal ini membawa keharusan bagi addresat putusan MK untuk membentuk norma hukum baru yang bersesuaian dengan UUD Tahun 1945 ataupun meniadakan satu norma hukum yang lama dalam ketentuan undang-undang yang diuji.
Menurut Maruarar Siahaan, terdapat putusan MK dalam perkara pengujian undang-undang yang bersifat self-implementing dan non-self implementing. Putusan yang bersifat self implementing diartikan bahwa putusan akan langsung efektif berlaku tanpa memerlukan tindak lanjut lebih jauh dalam bentuk kebutuhan berupa langkah-langkah implementasi perubahan undang-undang yang diuji. Dalam hal ini, dengan diumumkannya putusan MK dalam sidang terbuka untuk umum dan diumumkan dalam Berita Negara sebagaimana norma hukum baru, dapat segera dilaksanakan.
Sementara, ada putusan MK yang bersifat non-self implementing, karena implementasi kebijakan publik yang baru tersebut membutuhkan dasar hukum yang baru sebagai dasar pelaksanaan kebijakan publik yang ditetapkan dalam putusan MK. Perubahan hukum yang terjadi dengan putusan atas undang-undang yang diuji MK yang mengharuskan proses pembentukan undang-undang yang baru sesuai dengan politik hukum yang digariskan dalam Putusan MK, dalam putusan yang bersifat non-self implementing, akan mengambil langkah-langkah hukum untuk menindaklanjuti putusan MK.
Putusan yang bersifat non-self implementing tidak selalu mudah untuk diimplementasikan. Putusan MK yang telah membentuk hukum atau instrument hukum baru dengan menyatakan satu undang-undang, pasal, ayat, dan/atau bagian dari undang-undang tidak lagi mempunyai kekuatan hukum mengikat, tidak didukung dengan suatu instrumen yang dapat memaksakan bahwa putusan tersebut harus dilaksanakan, baik melalui kekuatannya sendiri maupun dengan cara-cara lain yang berada di bawah kendali MK.
Pada intinya, perlu dikemukakan mengenai substansi ketiga Putusan MK terhadap UU 28/2009, yaitu:
a) Inkonstitusionalitas kata “golf” dalam Pasal 42 ayat (2) huruf g UU 28/2009;
b) Inkonstitusionalitas Penjelasan Pasal 124 UU 28/2009; dan
c) Inkonstitusionalitas Pasal 1 angka 13 sepanjang frasa “termasuk alat-alat berat dan alat-alat besar yang dalam operasinya menggunakan roda dan motor dan tidak melekat secara permanen, Pasal 5 ayat (2) sepanjang frasa “termasuk alat-alat berat dan alat-alat besar”, Pasal 6 ayat (4), dan Pasal 12 ayat (2) UU 28/2009.
Ketiga substansi Putusan MK diatas memberikan implikasi yang paling jelas dan tidak terhindarkan adalah hapusnya dasar hukum bagi: (1) pengenaan pajak hiburan terhadap objek pajak penyelenggaraan golf sebagai objek pajak hiburan; (2) perhitungan tarif Retribusi Pegendalian Menara Telekomunikasi dengan tarif maksimal 2% dari NJOP; dan (3) pengenaan pajak kendaran bermotor terhadap objek pajak alat berat.
Sebagaimana halnya Putusan MK dalam perkara pengujian undang-undang, maka pertama, Putusan MK bersifat declaratoir constitutief, yaitu meniadakan satu keadaan hukum lama atau membentuk hukum baru sebagai negative-legislator. Dengan kata lain, putusan MK tersebut mengandung pengertian hapusnya hukum yang lama dan sekaligus membentuk hukum yang baru. Hal ini membawa keharusan bagi addresat putusan MK untuk membentuk norma hukum baru yang bersesuaian dengan putusan MK. Kedua, Putusan MK bersifat final dan mengikat dan langsung memperoleh kekuatan mengikat terhadap semua pihak yang terkait sejak selesai diucapkan dalam sidang pleno MK yang terbuka untuk umum. Putusan MK merupakan putusan tingkat pertama dan terakhir, maka tidak ada upaya hukum lain yang dapat ditempuh. Oleh karena itu, dengan dibacakan suatu putusan yang telah memperoleh kekuatan hukum tetap maka putusan MK memiliki implikasi hukum bagi semua pihak yang berkaitan dengan putusan tersebut.
Merujuk pada ketentuan normatif-imperatif tersebut, ketiga Putusan MK tersebut menjadikan: kata “golf” dalam Pasal 42 ayat (2) huruf g; Penjelasan Pasal 124; Pasal 1 angka 13 sepanjang frasa “termasuk alat-alat berat dan alat-alat besar yang dalam operasinya menggunakan roda dan motor dan tidak melekat secara permanen, Pasal 5 ayat (2) sepanjang frasa “termasuk alat-alat berat dan alat-alat besar”, Pasal 6 ayat (4), dan Pasal 12 ayat (2) UU 28/2009 tidak lagi mempunyai kekuatan hukum mengikat sejak Putusan tersebut diucapkan. Dengan demikian, sejak saat itu pula, semua, peraturan perundangan, kebijakan program dan kegiatan yang terkait dengan pengenaan pajak hiburan terhadap objek pajak penyelenggaraan golf sebagai objek pajak hiburan; (2) perhitungan tarif Retribusi Pegendalian Menara Telekomunikasi dengan tarif maksimal 2% dari NJOP; dan (3) pengenaan pajak kendaran bermotor terhadap objek pajak alat berat, dengan serta merta kehilangan dasar hukumnya. Konsekuensinya, pemungutan pajak hiburan terhadap objek pajak penyelenggaraan golf; pemungutan retribusi pegendalian menara telekomunikasi dengan perhitungan tarif maksimal 2% dari NJOP; dan pemungutan pajak kendaran bermotor terhadap objek pajak alat berat harus dihentikan, tanpa dalih dan alasan apapun. Manakala masih dijumpai pemungutan tersebut masih dilakukan, dapat dipastikan tindakan tersebut merupakan tindakan yang melawan putusan pengadilan, dalam hal ini putusan MK.
Atas dasar itu pula, Putusan MK mengimplikasikan kewajiban pembentuk peraturan perundang-undangan untuk membuat peraturan perundang-undangan atau kebijakan baru sebagai tindak lanjut putusan MK. Khusus bagi Pemerintah, dalam hal ini Menteri Keuangan untuk membuat kebijakan baru sebagai tindak lanjut Putusan MK, termasuk melakukan tindakan hukum mencabut atau merevisi segala jenis peraturan di bawah Undang-Undang yang merupakan peraturan pelaksana teknis dalam pemungutan pajak daerah dan retribusi daerah di Indonesia, untuk disesuaikan dengan substansi Putusan MK.
Selanjutnya, Pasal 10 ayat (1) huruf d jo Pasal 23 ayat (1) Undang-Undang Nomor 12 Tahun 2011 juga menyatakan bahwa DPR dan Pemerintah perlu menindaklanjuti putusan mahkamah konstitusi dalam daftar kumulatif terbuka program legislasi nasional dan bersama-sama mengatur kembali materi muatan Undang-Undang tersebut guna untuk mencegah terjadinya kekosongan hukum yang diakibatkan dari pembatalan norma pasal dalam suatu Undang-Undang.
Kekosongan hukum ini merupakan akibat dari Putusan MK Nomor 46/PUU-XII/2014 yang memberikan implikasi terhadap tidak adanya dasar perhitungan tarif retribusi pengendalian menara telekomunikasi, serta Putusan MK Nomor 15/PUU-XV/2017 yang memberikan implikasi terhadap tidak dapat dikenakannya pajak kendaraan bermotor terhadap alat berat meskipun MK berpandangan bahwa alat berat masih dapat dikenakan pajak namun bukan menjadi objek pajak kendaraan bermotor lagi. Kedua Putusan ini menjadi bersifat non-self implementing, dikarenakan dalam hal memberikan formulasi/rumus perhitungan yang tepat terhadap tarif retribusi pengendalian menara telekomunikasi dan pengenaan pajak terhadap alat berat haruslah diatur dalam peraturan perundang-undangan, khususnya undang-undang sebagai dasar hukum pelaksanaan pemungutannya. Dengan adanya kekosongan hukum ini mengharuskan segera dilakukannya proses pembentukan undang-undang yang baru sesuai dengan politik hukum yang digariskan dalam Putusan MK. Oleh karena itu, pembentuk Undang-Undang untuk segera mengatur kembali materi muatan UU 28/2009 baik itu melalui perubahan atau penggantian UU 28/2009 sehingga terdapat kejelasan dasar hukum dalam pelaksanaan pemungutan pajak daerah dan retribusi daerah di Indonesia. Terhadap perubahan/penggantian UU 28/2009, paling sedikit terdapat 3 (tiga) materi muatan yang perlu diatur ulang, yaitu:
a. Menghapus pengenaan pajak hiburan terhadap objek pajak penyelenggaraan golf sebagai objek pajak hiburan;
b. Memberikan formulasi/rumus perhitungan tarif Retribusi Pegendalian Menara Telekomunikasi yang lebih tepat dan adil dengan memperhatikan biaya penyediaan jasa yang bersangkutan, kemampuan masyarakat, aspek keadilan, dan efektivitas pengendalian atas pelayanan; dan
c. Menghapus pengenaan pajak kendaran bermotor terhadap objek pajak alat berat, dan apabila alat berat “perlu” dikenakan pajak maka diberikan pengaturan terhadap pengenaan pajak alat berat secara tersendiri.

Adapun simpulan dari analisis dan evaluasi putusan Mahkamah Konstitusi Nomor 52/PUU-IX/2011, Putusan Nomor 46/PUU-XII/2014, dan Putusan Nomor 15/PUU-XV/2017 terhadap UU 28/2009 adalah sebagai berikut:
1. Golf merupakan salah satu jenis olahraga yang dikenakan pajak hiburan terhadapnya, bukan karena sifat menghiburnya karena semua olahraga pada dasarnya menghibur siapapun yang menonton, namun lebih hanya karena menyesuaikan dengan kemampuan membayar dari subjek pajak hiburan (dalam hal ini pelaku olahraga golf). Selain itu terhadap penyelenggaraan fasilitas olahraga golf juga telah terjadi pengenaan pajak ganda karena disatu sisi penyelenggaraan golf merupakan objek PPN dan di sisi lain juga merupakan objek Pajak Hiburan. Dengan pertimbangan hukum ini maka Mahkamah Konstitusi menyatakan bahwa kata “golf” dalam Pasal 42 ayat (2) huruf g Undang-Undang Nomor 28 Tahun 2009 tentang Pajak Daerah dan Retribusi Daerah (Lembaran Negara Republik Indonesia Tahun 2009 Nomor 130, Tambahan Lembaran Negara Republik Indonesia Nomor 5049) bertentangan dengan Undang-Undang Dasar Negara Republik Indonesia Tahun 1945 dan tidak memiliki kekuatan hukum mengikat, dalam Putusan Nomor 52/PUU-IX/2011. Putusan ini memberikan akibat hukum tidak dapat diberlakukan lagi pemungutan pajak hiburan terhadap objek pajak penyelenggara olahraga golf terhitung sejak Putusan Mahkamah Konstitusi ini dibacakan. Mengingat bahwa pajak hiburan merupakan pajak daerah yang kewenangan memungutnya diberikan kepada daerah kabupaten/kota dan mekanisme pemungutan diatur melalui peraturan daerah maka terdapat implikasi hukum terhadap peraturan daerah yang menyatakan golf sebagai objek pajak hiburan haruslah direvisi atau dibatalkan berdasarkan Putusan ini.
2. Penetapan tarif retribusi pengendalian menara telekomunikasi maksimal 2% dari NJOP dalam Penjelasan Pasal 124 UU 28/2009 menyebabkan pemerintah daerah mematok harga tertinggi yaitu 2% dari NJOP tanpa perhitungan yang jelas mengingat setiap daerah dengan karakteristik yang sesungguhnya berbeda. Penjelasan Pasal 124 UU 28/2009 ini juga membuat ketidakjelasan norma yang terkandung dalam Pasal 124 UU 28/2009, karena sebagian besar pemerintah daerah justru mematok tarif 2% dari NJOP tanpa menghitung dengan jelas berapa sesungguhnya tarif retribusi yang layak dikenakan dengan memperhatikan biaya penyediaan jasa yang bersangkutan, kemampuan masyarakat, aspek keadilan, dan efektivitas pengendalian atas pelayanan tersebut dan oleh karenanya Penjelasan Pasal 124 UU 28/2009 ini tidak bersesuaian dengan pembentukan peraturan perundang-undangan yang baik. Berdasarkan pertimbangan hukum tersebut maka Mahkamah menyatakan bahwa Penjelasan Pasal 124 UU 28/2009 bertentangan UUD Tahun 1945 dan tidak mempunyai kekuatan hukum mengikat dalam Putusan Nomor 46/PUU-XII/2014. Putusan ini memberikan akibat hukum meniadakan hukum terkait dengan dasar perhitungan tarif retribusi pengendalian menara telekomunikasi, dan oleh karenanya Pemerintah harus membuat formulasi/rumus perhitungan yang jelas terhadap tarif retribusi pengendalian menara telekomunikasi yang sesuai dengan layanan dan pemanfaatan ruang untuk menara telekomunikasi yang telah diterima oleh wajib retribusi, juga dengan memperhatikan biaya penyedia jasa yang bersangkutan, kemampuan masyarakat, aspek keadilan dan efektifitas pengendalian atas pelayanan tersebut, sehingga tujuan pengendalian menara telekomunikasi untuk minimalisasi eksternalitas negatif dapat tercapai. Akibat hukum ini memberikan implikasi hukum terhadap legalitas Peraturan Daerah yang mengatur penetapan tarif retribusi pengendalian menara telekomunikasi menjadi hilang dan oleh karenanya perlu dilakukan pembatalan atau revisi/perubahan.
3. Terhadap definisi alat berat bukan merupakan kendaraan bermotor sudah diputuskan sebelumnya melalui Putusan Mahkamah Konstitusi Nomor 3/PUU-XIII/2015 yang menyatakan alat berat bukan kendaraan bermotor dengan membatalkan norma hukum yang ada dalam Penjelasan Pasal 47 ayat (2) huruf e UU LLAJ. Putusan MK ini bersifat erga omnes yang menyebabkan putusan MK memiliki derajat setara dengan Undang-Undang, maka norma hukum baru yang lahir dari putusan itu adalah berlaku umum sehingga norma undang-undang lain yang mengandung materi muatan yang sama dengan norma Undang-Undang yang oleh Mahkamah Konstitusi telah dinyatakan bertentangan dengan UUD Tahun 1945 harus mengacu pada putusan MK dimaksud. Oleh karena itu maka pengenaan pajak terhadap alat berat sebagai kendaraan bermotor sebagaimana diatur dalam Pasal 1 angka 13, pasal 5 ayat (2), Pasal 6 ayat (4), dan Pasal 12 ayat (2) UU 28/2009 menjadi kehilangan landasannya. Berdasarkan pertimbangan hukum tersebut maka Mahkamah menyatakan bahwa Pasal 1 angka 13 sepanjang frasa “termasuk alat-alat berat dan alat-alat besar yang dalam operasinya menggunakan roda dan motor dan tidak melekat secara permanen”, Pasal 5 ayat (2) sepanjang frasa “termasuk alat-alat berat dan alat-alat besar”, Pasal 6 ayat (4), dan Pasal 12 ayat (2) Undang-Undang Nomor 28 Tahun 2009 tentang Pajak Daerah dan Retribusi Daerah bertentangan dengan UUD Tahun 1945, dalam Putusan Nomor 15/PUU-XV/2017. Putusan ini memberikan akibat hukum meniadakan dasar hukum pengenaan pajak kendaraan bermotor terhadap alat berat, oleh karena telah diputuskan bahwa alat berat bukan objek kendaraan bermotor dan oleh karenanya juga bukan merupakan objek Pajak Kendaraan Bermotor (PKB) dan Bea Balik Nama Kendaraan Bermotor (BBNKB), sehingga para pemilik alat berat tidak bisa ditagihkan PKB dan BBNKB. Implikasi hukum yang terjadi atas akibat hukum ini adalah legalitas Peraturan Daerah yang mengatur pengenaan pajak kendaraan bermotor terhadap alat berat menjadi hilang dan oleh karenanya perlu dilakukan pembatalan atau revisi/perubahan. Hal ini menjadi penting untuk segera ditindaklanjuti oleh Pemerintah Daerah sesuai dengan kewenangannya. Selain itu, dalam pandangannya Mahkamah juga menegaskan bahwa terhadap alat berat tetap dapat dikenakan pajak namun dasar hukum pengenaan pajak terhadap alat berat itu bukan karena alat berat merupakan bagian dari kendaraan bermotor. Oleh karena itu, berarti dibutuhkan dasar hukum baru dalam peraturan perundang-undangan untuk mengenakan pajak terhadap alat berat yang antara lain dapat dilakukan dengan melakukan perubahan terhadap UU 28/2009 sepanjang berkenaan dengan pengaturan pengenaan pajak terhadap alat berat.
4. Terhadap ketiga putusan MK tersebut diatas perlu ditindaklanjuti pembentuk undang-undang dengan melakukan perubahan/penggantian UU 28/2009, dengan (paling sedikit) 3 (tiga) materi muatan yang perlu diatur ulang, yaitu:
a. Menghapus pengenaan pajak hiburan terhadap objek pajak penyelenggaraan golf sebagai objek pajak hiburan;
b. Memberikan formulasi/rumus perhitungan tarif Retribusi Pegendalian Menara Telekomunikasi yang lebih tepat dan adil dengan memperhatikan biaya penyediaan jasa yang bersangkutan, kemampuan masyarakat, aspek keadilan, dan efektivitas pengendalian atas pelayanan; dan
c. Menghapus pengenaan pajak kendaran bermotor terhadap objek pajak alat berat, dan apabila alat berat “perlu” dikenakan pajak maka diberikan pengaturan terhadap pengenaan pajak alat berat secara tersendiri.

1. Pembentuk undang-undang perlu untuk segera menindaklanjuti pengaturan materi muatan UU 28/2009 berdasarkan Putusan Mahkamah Konstitusi Nomor 52/PUU-IX/2011, Putusan Nomor 46/PUU-XII/2014, dan Putusan Nomor 15/PUU-XV/2017.
2. Pengaturan kembali materi muatan UU 28/2009 ini dapat dilakukan melalui penempatan penyusunan perubahan atau penggantian UU 28/2009 dalam Program Legislasi Nasional sebagai daftar kumulatif terbuka maupun skala prioritas tahunan.